连续生产的消费税避税筹划

委托加工的应税消费品因为已内受托方代收缴消费税，因此，委托方收回货物后用于连续生产应税消费品的，其已纳税款准予按照规定从连续生产的应税消费品应纳消费税税额中抵扣。按照国税局的规定，从1995年6月1日起，下列连续生产的应税消费品准予从应纳消费税税额中按当期生产领用数量计算扣除委托加工收回的应税消费税税款：

①以委托加工收回的已税烟丝为原料生产的卷烟。

②以委托加工收回的已税酒和酒精为原料生产的酒。

③以委托加工收回的已税化妆品为原料生产的化妆品。

④以委托加工收回的已税护肤护发品为原料生产的护肤护发品。

⑤以委托加工收回的已税珠宝玉石为原料生产的贵重首饰及珠宝玉石。

⑥以委托加工收回的已税鞭炮、焰火为原料生产的鞭炮、焰火。

⑦以委托加丁收回的已税汽车轮胎生产的汽车轮胎。

⑧以委托加工收回的已税摩托车生产的摩托车。

上述当期准予扣除委托加工收回的应税消费品已纳消费税税款的计算公式是：

当期准予扣除的委托加工应税消费品已纳税款

＝当期库存的委托加工应税消费品已纳税款＋当期收回的委托加工应税消费品已纳税款－期末库存的委托加工应税消费品已纳税款

需要说明的是，纳税人用委托加工收回的已税珠宝玉石生产的改在零售环节征收消费税的金银首饰，在计税时一律不得扣除委托加工收回的珠宝玉石的已纳消费税税款。

[案例1]

2002年9月2日甲企业委托乙企业生产烟丝一批，甲企业提供的加工材料成本为60000元，乙企业收取加工费20000元（不含增值税）。对于受托加工的烟丝，乙企业没有同类消费品的销价可作参考。乙企业在向甲企业交货时，代收代缴消费税。

甲企业收回委托加工烟丝后用于继续生产卷烟。已知该企业期初库存的委托加工烟丝价值50万元，期末库存的委托加工烟丝价值30万元。

[要求解答]

甲企业2002年9月可抵扣的税款为多少？

[法律依据]

《中华人民共和国消费税暂行条例》、《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》。

[计算分析]

乙企业没有同类消费品的销价可作参考，因此，应按税法规定的组成计税价格计算代收代缴消费税。甲企业收回烟丝用于连续生产卷烟，可按当月生产领用烟丝数量计算可抵扣的消费税税额。

乙企业代收代缴消费税：

代收消费税＝（材料成本＋加工费）÷（1－消费税率）×消费税税率

＝（60000＋20000）÷（1－30％）×30％

＝34285.71元

甲企业2002年9月准予抵扣的烟丝税额为：

500000×30％－300000×30％＋34285.71＝94285.71元。

如前所述，纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税。

例如，卷烟厂生产烟丝，烟丝已是应税消费品，卷烟厂再用生产的烟丝连续生产卷烟，这样，用于连续生产应税消费税的产品时，可以扣除外购的应税消费品已纳的税款。

[案例2]

某烟厂2002年10月份购进烟丝100箱，每箱200元。当月生产甲类卷烟200箱，消耗50箱已购烟丝，甲类卷烟的市场售价为每箱500元，烟丝每箱售价200元。（以上售价均为不含增值税价，甲类卷烟消费税率暂减按40％）。

[要求解答]

计算某烟厂2002年10月份甲类卷烟应纳消费税税额。

[计算分析]

某烟厂2002年10月份应纳消费税如下：

应纳消费税＝500×200×40％－50×200×30％＝37000（元）

[特别提示]

在计税时按当期生产领用数量，计算准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款；准予扣除外购的应税消费品已纳的消费税税款限于下列已税消费品：

外购已税烟丝生产的卷烟；外购已税酒和酒精生产的酒；外购已税化妆品生产的化妆品；外购已税护肤护发品生产的护肤护发品；外购已税珠宝玉石生产的贵重首饰及珠宝玉石；外购已税鞭炮焰火生产的鞭炮焰火；外购已税汽车轮胎（内胎和外胎）生产的汽车轮胎外购已税摩托车生产的摩托车（如外购两轮摩托车改装三轮摩托车）。

此外，2001年12月20日国家税务总局《关于卷烟生产企业购进卷烟直接销售不再征收消费税的批复》[国税函（2001）955号]文件关于卷烟生产企业购进卷烟直接销售是否征收消费税问题，经研究，现规定如下：

对既有自产卷烟，同时又委托联营企业加工与自产卷烟牌号、规格相同卷烟的工业企业（以下简称卷烟回购企业），从联营企业购进后再直接销售的卷烟，对外销售时不论是否加价，凡是符合下述条件的，不再征收消费税；不符合下述条件的，则征收消费税：

（1）回购企业在委托联营企业加工卷烟时，除提供给联营企业所需加工卷烟牌号外，还需同时提供税务机关已公示的消费税计税价格。联营企业必须按照已公示的调拨价格申报缴纳消费税。

（2）回购企业将联营企业加工卷烟回购后再销售的卷烟，其销售收入应与自产卷烟的销售收入分开核算，以备税务机关检查；如不分开核算，则一并计入自产卷烟销售收入征收消费税。