“营改增”后哪些项目按差额纳税

　　最近，在营业税改征增值税具体实施过程中，有部分纳税人反映，“营改增”后按差额纳税的项目不知道有哪些，而且又不知道该如何计算。为此，笔者对有关规定进行了整理，仅供大家参考。

　　有关规定

　　根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2011〕111号）附件2规定：试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人（指试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人）价款后的余额为销售额。

　　试点纳税人中的小规模纳税人提供交通运输业服务和国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除。

　　试点纳税人中的一般纳税人提供国际货物运输代理服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，其支付给试点纳税人的价款，也允许从其取得的全部价款和价外费用中扣除；其支付给试点纳税人的价款，取得增值税专用发票的，不得从其取得的全部价款和价外费用中扣除。

　　具体做法

　　联合运输业务

　　《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）相关规定：经地方税务机关批准使用运输企业发票，按“交通运输业”税目征收营业税的单位将承担的运输业务分给其他运输企业并由其统一收取价款的，以其取得的全部收入减去支付给其他运输企业的运费后的余额为营业额。

　　比如：甲公司位于试点地区的一家汽车运输企业，系自开票一般纳税人。2013年1月1日，与某单位承运一项运输任务。但由于运输车辆不能满足运输需求，于是把部分业务交给非试点地区的A公司完成。当月取得该项运输业务收入价税合计108.8万元，其中支付给A公司20万元；同时，当月还发生允许抵扣的进项税额5万元，其中，包括初次购买增值税税控系统专用设备和技术维护费用进项税额0.17万元（价款1万元）。那么，甲公司2013年1月应纳增值税为2.8万元[（108.8-20）÷1.11×11%-（5-0.17）-（1＋0.17）]。

　　融资租赁业务

　　融资租赁业务是指出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入租赁物，租赁给承租人，合同期内设备所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物残值销售给承租人，均属于融资租赁。由于“营改增”只涉及有形动产租赁，因此，这里所说的融资租赁仅指有形动产融资租赁。

　　根据财税〔2003〕16号文件有关规定：经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。以上所称出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）。所以，对于从事有形动产融资租赁业务来说，除购入租赁物取得增值税专用发票并允许抵扣以外，应按差额纳税。

　　比如：乙公司属于试点地区的一家租赁企业，系增值税一般纳税人，按月纳税。经有关部门批准，2013年1月1日，从B金融企业购入机器设备一台，销售方开具的普通发票上注明价税合计208.5万元。当天又把该设备租赁给C公司。合同约定租赁期限为1000天，租赁费用价税合计234万元，每月付款一次、到期一次全额付清，发票也按月开具。假定该业务符合融资租赁条件，当月符合抵扣的进项税额为0.12万元，那么乙公司该笔业务应如何缴纳增值税？

　　应纳增值税＝（208.5-150）÷1.17×31÷1000×17%-0.12＝0.1435（万元）；

　　即征即退增值税＝0.1435-（208.5-150）÷1.17×31÷1000×3%＝0.097（万元）。

　　财税〔2011〕111号文件附件3规定：经人民银行、银监会、商务部批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。

　　广告服务业务

　　广告服务属于营业税改征增值税范围内“现代服务业——文化创意服务”中的子税目。是指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、幻灯、路牌、招贴、橱窗、霓虹灯、灯箱、互联网等各种形式为客户的商品、经营服务项目、文体节目或者通告、声明等委托事项进行宣传和提供相关服务的业务活动。包括广告的策划、设计、制作、发布、播映、宣传、展示等。

　　根据财税〔2003〕16号文件有关规定：从事广告代理业务的，以其全部收入减去支付给其他广告公司或广告发布者（包括媒体、载体）的广告发布费后的余额为营业额。

　　比如：丙公司属于试点地区一家广告服务公司，系增值税一般纳税人。2013年1月，给C公司制作广告，并通过境内非试点地区D电视台对外播放。当月，共取得广告服务收入价税合计93.6万元，但委托发布广告支付电视台广告播映费30万元。当月允许抵扣的进项税额为1.2万元，那么丙公司1月份应纳增值税为2.4万元[（93.6-30）÷1.06×6%-1.2]。

　　仓储服务业务

　　仓储服务属于营业税改征增值税范围内“现代服务业——物流辅助服务”中的子税目。是指利用仓库、货场或者其他场所代客贮放、保管货物的业务活动。

　　根据《国家税务总局关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》（国税发〔2005〕208号）规定：试点物流企业将承揽的仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的，应以该企业取得的全部收入减去付给其他仓储合作方的仓储费后的余额为营业额计算征收营业税。

　　勘察勘探业务

　　勘察勘探业务属于营业税改征增值税范围内“现代服务业——研发和技术服务”中的子税目。是指在采矿、工程施工以前，对地形、地质构造、地下资源蕴藏情况进行实地调查的业务活动。

　　根据《国家税务总局关于勘察设计劳务征收营业税问题的通知》（国税函〔2006〕1245号）规定，对勘察设计单位将承担的勘察设计劳务分包或转包给其他勘察设计单位或个人并由其统一收取价款的，以其取得的勘察设计总包收入减去支付给其他勘察设计单位或个人的勘察设计费后的余额为营业税计税营业额。

　　最后，值得一提的是，根据财税〔2011〕111号文件规定：试点纳税人发生应税服务，允许按差额计算缴纳增值税的。其扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局有关规定的凭证。否则，不得扣除。