增值税的进项税额转出与销项税额核算

在进行会计核算中，经常会涉及到增值税的进项税额转出与销项税额会计核算问题。比如有一些经济业务可能涉及到应税项目与非应税项目；有一些经济业务按照会计核算要求不确认收入可按成本转账，但税法要求作为视同销售处理，计算缴纳增值税。所以在进行会计核算时，这些经济业务中所涉及到增值税经常容易混淆其进项税额转出和销项税额的界线。此外有一些经济业务不仅涉及增值税，还可能同时涉及到消费税。

　　一、不予抵扣项目的会计处理

　　按照增值税条例的规定，不予抵扣的进项税额，在会计处理时应采用不同的方法：

　　1.属于购入物资即能认定其进项税额不能抵扣的。例如购进的固定资产、购入的物资直接用于免税项目、或用于非应税项目、或直接用于集体福利和个人消费等，即使取得增值税专用发票，其进项税额不能抵扣应计入所购入物资成本中。

　　例如：A企业购入固定资产，取得增值税专用发票，价款为500000元，进项税额85000元，包装费、运杂费为1000元，全部款项以银行存款支付。则会计账务处理为：

　　借：固定资产　　　586000（500000＋85000＋1000）
　　　贷：银行存款　　586000

　　2.属于原先购入物资即能认定其进项税额能抵扣，即进项税额已记入“应交税金-应交增值税（进项税额）”科目，但后来由于购入物资改变用途或发生非常损失，按照规定应将原已记入进项税额并已支付的增值税，通过“应交税金-应交增值税（进项税额转出）”转入“在建工程”、“应付福利费”、“待处理财产损溢”等科目。该部分进项税额不得从销项税额中抵扣，只能作为进项税额转出。

　　例如：A企业福利部门领用生产用原材料一批，实际成本为4000元；为购建固定资产的在建工程领用生产用原材料一批，实际成本为5000元。A企业为一般纳税人，增值税率为17％。则会计账务处理为：

　　借：应付福利费　　　　　　　　　　　　　4680（4000＋4000×17％）
　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　4000
　　　　　应交税金-应交增值税（进项税额转出）680

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　5850（5000＋5000×17％）
　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　5000
　　　应交税金-应交增值税（进项税额转出）　850

　　例如：A企业原材料发生非常损失，其实际成本为7500元。A企业为一般纳税人，增值税率为17％。则会计账务处理为：

　　借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢　　 8775
　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　7500
　　　　　应交税金-应交增值税（进项税额转出） 1275（7500×17％）

　　例如：A企业库存商品发生非常损失，其实际成本为37000元，其中所耗原材料成本为20000元。A企业为一般纳税人，增值税率为17％。则会计账务处理为：

　　借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢　　 40400
　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　37000
　　　　　应交税金-应交增值税（进项税额转出） 3400（20000×17％）

　　如果上述例题中改为在产品，其他资料不变，则会计账务处理：

　　借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢 40400
贷：生产成本 37000
应交税金-应交增值税（进项税额转出）3400（20000×17％）

　　二、视同销售的会计账务处理

　　对于某些视同销售业务，按照税法规定需要计算缴纳增值税。但是会计核算中不作为销售处理，可按成本转账。在会计处理时应采用不同的方法：

　　1.原材料、库存商品对外投资

　　企业以原材料、库存商品对外投资时按照税法规定需要开据增值税专用发票并计算缴纳增值税。若为应税消费品还应计算缴纳消费税。

　　例如：A企业以原材料或库存商品对B企业投资，A企业存货账面实际成本为270000元，评估确认价值为300000元，计税价格（售价）为300000元。B企业收到后作为原材料入账。A企业在B企业注册中应拥有的份额与投资额相等。A、B企业均为一般纳税人，增值税率17％。则：

　　A企业会计账务处理为：

　　借：长期股权投资-其他股权投资 351000
贷：原材料或库存商品 270000
应交税金-应交增值税（销项税额） 51000（300000×17％）
资本公积-股权投资准备 30000（300000－270000）

　　B企业会计账务处理为：

　　借：原材料 300000
应交税金-应交增值税（进项税额）51000
贷：实收资本 351000

　　2.以原材料、库存商品对外捐赠

　　企业以原材料、库存商品对国内其他企业捐赠时，按照税法规定不得开据增值税专用发票但仍然需要计算缴纳增值税。因此接受捐赠方无法取得扣税凭证，因而不能抵扣进项税额。如果接受的是国外捐赠，则取得的完税凭证可以作为扣税凭证，其进项税额可以抵扣销项税额。若为应税消费品捐赠方还应计算缴纳消费税。

　　例如：A企业以库存商品（应税消费品）捐赠于B企业，A企业账面实际成本为18000元，计税价格（售价）为20000元。消费税率为10％。B企业收到后作为原材料入账，假定B企业不再生产应税消费品，其确认价值为22000元，另支付运杂费300元。

　　A、B企业均为一般纳税人。则：

　　A企业会计账务处理为：

　　借：营业外支出18000＋20000×17％＋20000×10％=23400贷：库存商品18000应交税金-应交增值税（销项税额）20000×17％=3400应交税金-应交消费税20000×10％=2000

　　B企业会计账务处理为：

　　借：原材料 22300
贷：资本公积-接受捐赠资产准备 22000
银行存款 300

　　3.自产和委托加工的物资用于非应税项目或作为集体福利

　　企业将自产和委托加工的物资用于在建工程等非应税项目或作为集体福利的，按照税法规定也应作为视同销售计算缴纳增值税的销项税额。若为应税消费品还应计算缴纳消费税。

　　例如：A企业将自己生产的产品用于购建固定资产的在建工程，产品成本为57000元，计税价格（售价）为60000元，假如该产品为应税消费品，消费税率为10％，增值税率为17％，则会计账务处理：