跨境股权转让交易申请特殊性税务处理案例

　　阅读提示：以下案例选自国家税务总局国际税务司组织编写的《非居民企业税收管理案例集》一书，供大家参考学习。

　　案情概述

　　日本RD集团将持有的我国境内4家公司股权全部转让给其100%控股的位于国内某市的RD中国公司，并选择适用特殊性税务处理，是该市批复的第一例适用特殊性税务处理的跨境股权转让交易。

　　相关事实

　　1．RD集团重组交易背景

　　2009年，日本RD集团决定对集团的管理架构进行调整，以实现集中资源、精简机构、提高效率、增强竞争力的目的。重组完成后，RD集团将拥有5大地区性投资控股公司，从而增强RD集团在各地区的竞争力。

　　2．RD集团重组涉及在华公司的基本情况介绍

　　RD集团是在日本登记注册成立的企业，其在中国境内独资设立了投资性公司RD中国，并与RD中国一起联合投资了RD桂林、RD西安、RD信息、RD卓越4家企业，其中RD集团对4家公司所持股权比例分别为81%、81%、90%、90%；RD中国对4家公司所持股权比例分别为19%、19%、10%、10%。

　　3．RD集团在华重组交易方式介绍

　　本次RD集团内部管理架构调整涉及在华子公司的重组活动形式为：RD集团将其直接投资所持的4家中国子公司，即RD桂林、RD西安、RD信息、RD卓越的全部股权转让给其100%控股的RD中国，并换取RD中国的股权，即用原持有4家公司的股权增资RD中国，使得4家公司变为RD中国100%控股的全资子公司。

　　本次重组交易，RD集团将其持有的RD桂林、RD西安、RD信息、RD卓越4家公司的股权按拟定交易日的评估值转让给RD中国，RD中国以自身股份向其支付对价；实质上为RD集团将其持有的4家公司的股权向其已100％控股的RD中国进行非货币增资。整个过程可以分为两个步骤：①RD集团将4家国内公司股权转让给RD中国；②RD集团对RD中国进行非货币增资。

　　案件处理

　　1．收集、审核企业相关资料

　　税务机关在收到企业特殊性重组备案申请后高度重视，获取并重点审核了以下资料：①企业重组特殊性税务处理备案申请书；②重组特殊性税务处理合理商业目的说明；③股权收购情况说明及股权转让价格、成本情况汇总表；④商务局对RD中国公司增资的批复；⑤商务局增资批复有关增资数额的说明材料；⑥承诺书——12个月不改变4家国内公司资产原实质性经营活动；⑦承诺书——12个月内原主要股东不转让所取得的股权；⑧4家国内公司股权转让相关资料（股权转让合同、股权变更批复、更改后的营业执照、股权转让资产评估报告，被转让股权计税基础审核报告）；⑨RD中国公司取得的长期股权投资的入账凭证；⑩关于RD集团在华企业重组背景及重组目的的说明；11.关于日本RD集团股权增资RD中国公司所涉及4家被转让公司历年利润分配的说明；12.关于RD中国成立以来经营情况和盈利状况的说明。

　　通过对资料的审核，根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）和《国家税务总局关于发布<</FONT>企业重组业务企业所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）规定，税务机关首先确认了文件规定的几个条件，并有了以下初步判断：

　　(1)RD集团由于受金融危机影响，于2009年初在全球范围内改变经营方针、战略规划和经营模式。其中东南亚区和欧洲区已完成地区重组，中华区重组于2009年9月底开始。税务机关初步认为企业重组具有合理的商业目的，且没有证据证明其存在减少、免除或者推迟缴纳税款的目的。

　　(2)RD集团向其直接100%控股的居民企业RD中国公司转让其拥有的其他居民企业的股权，符合财税[2009]59号文件第七条第二款对非居民企业参与重组适用特殊性税务处理的条件。

　　(3)RD集团所转让的4家国内公司股权均高于被转让企业全部股权的75%，且全部用受让公司（RD中国公司）的自身股权进行支付，符合财税[2009]59号文件第六条第二款规定的股权收购比例(不低于被转让企业全部股权比例75%)和股权支付比例（股权支付比例不低于全部支付金额的85%）；交易后，被收购企业的股东取得收购企业的股权计税基础以本次被收购企业的原有计税基础确定，收购企业取得本次被收购企业股权的计税基础以被收购股权的股东原有计税基础确定。

　　(4)4家国内公司是实体工厂，RD中国公司承诺重组完成后，4家公司将继续其正常的生产经营活动，重组后12个月内不改变其被收购公司的实质经营活动，符合财税[2009]59号文件第五条第三款规定。

　　(5)日本RD集团承诺其对RD中国公司转让股权重组完成后，日本RD集团将会长期持有交易所取得RD中国公司股份，即在重组完成后的12月内不会转让其所取得的股份，符合财税[2009]59号文件第五条第五款规定。

　　2．讨论、甄别潜在税收风险

　　在进行深入审核研究的过程中，税务人员与企业进行过多次交锋，逐一排除各环节的税收风险，深入研究此案股权转让的商业实质，甄别潜在税收风险点，挖掘事后是否存在管理漏洞。

　　问题一：国内4家被转让公司存在2008年以后的未分配利润（约人民币9000万元），重组后，4家公司向RD中国公司分配重组前形成的利润，无须就股息缴纳所得税（若不进行重组，4家公司向日本RD集团分配利润时需要缴纳预提所得税）。

　　问题二：重组业务发生在2009年底，但2009年6月，RD桂林向日本RD集团分配过3500万元的股息（2008年以前的股息，因为金融危机导致日本股东需要资金），不需要缴纳非居民企业所得税，4家公司累计剩下的2008年前未分配利润总额为1.41亿元，这种情况是否符合具有合理商业目的的条件？

　　问题三：RD中国公司目前利润总额亏损7.8亿元，重组后会源源不断取得国内公司向其分配的利润，出现盈亏相抵，并且进行再投资，是否存在税收风险？

　　经综合多方意见，主管税务机关对以上三个问题的税收风险进行识别和评价，最终得出结论如下：

　　针对问题一、问题二：均为4家目标企业留存收益的问题。4家目标企业存在2008年以前的利润1.41亿元，多于2008年以后的利润9000万元，而2008年以前形成的利润付出境外不需要扣缴非居民企业所得税。综观此案居民企业多年对股东的分利情况，RD集团并没有把获得子公司利润作为目的，不能推测日本RD集团利用重组来享受子公司分得的利润而少缴税款的意图，更不能推翻集团跨境重组不具有合理商业目的。

　　针对问题三：RD中国的巨额亏损是多年投资不善积累造成的（其中，由于金融危机影响，在2009年度对“武汉RD有限公司”进行了清算，该项投资损失近3亿元），从财税〔2009〕59号文件出台的背景以及其他政策层面上看，外企在中国境内设立中国投资公司或其他有代表性的商业经营目的的公司及重组，应该通过包括允许延迟纳税等在内的优惠措施给予鼓励。而RD中国公司投资出现亏损，也是允许通过获得国内公司的利润实现盈亏相抵的。

　　3．跟踪、掌握后续动态变化

　　在上述分析判断后，税务机关对RD集团选择适用特殊性税务处理的情况进行详细备案，并强化后续跟踪监控。主管税务机关对重组当事方在重组完成下一年度报送的书面情况说明结合日常检查、纳税评估等进行重点审核，必要时可实地调查重组后的连续12个月内其实质性经营活动是否发生改变，取得股权支付的原主要股东在重组后连续12个月内是否转让股份。发现有问题的，将及时提请企业进一步说明或调整重组业务的税务处理。

　　案例启示

　　在本案例中，非居民企业申请特殊重组涉及的几个问题具有代表性，如股权收购的受让方是投资性公司，重组时点被收购企业有大量未分配利润，以及重组后有大量亏损等问题。其中，税务机关和纳税人对于重组的商业目的能否达成一致意见，常常是特殊重组能否批准的焦点问题。

　　从这个角度而言，每个案例都有特殊性，本案例基于该公司集团的重组背景、各方实际经营状况、条件及其他商业合理性因素，税务机关认可了企业的特殊重组申请，而其他看起来类似的案例是否符合条件，仍然需要经过对照财税〔2009〕59号文件的规定和严谨细致的分析才能得出结论。