“营改增”给企业所得税带来哪些影响

2014-11-20 15:52 来源：中国会计网

　　按照国务院常务会议的决定，自2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省、直辖市和计划单列市。“营改增”是我国税制改革的一项重要内容，受到相关企业的高度重视。但笔者发现，大多数企业只关注“营改增”对企业缴纳流转税的影响，却忽视了对企业所得税的影响。笔者将“营改增”对企业所得税应纳税所得额带来的影响总结如下。

　　税前扣除项目减少

　　（一）可扣除的流转税减少

　　“营改增”之前，企业缴纳的营业税可以在企业所得税税前全额扣除。“营改增”之后，企业缴纳增值税不能在税前扣除，应纳税所得额增加。这是“营改增”对企业所得税最明显，也是最简单的影响。

　　（二）可扣除的成本费用减少

　　“营改增”之前，企业支付的运费或其他劳务费用，可以作为企业的成本费用在税前扣除。“营改增”之后，企业支付的运费或其他劳务费用，由于可以抵扣增值税进项税额，包含进项税额的那部分，就不能再作为成本费用在企业所得税前扣除。

　　购进固定资产计税基础的变化

　　“营改增”还会带来购进固定资产计税基础的变化。比如交通运输业，原来按照3%税率缴纳营业税，现在按照11%税率缴纳增值税，但购进的运输汽车、汽油等生产工具和原料可以抵扣进项税额。

　　例如，北京某交通运输企业于2012年6月购买了一辆运输卡车，不含税价格为20万元，预计使用年限5年，会计处理如下（单位：万元，下同）：

　　借：固定资产　23.4（20＋20×17%）

　　贷：银行存款 23.4。

　　“营改增”之前，由于交通运输企业购买的固定资产不能抵扣进项税额，因此其外购的固定资产计税基础是价税合计金额23.4万元。企业按照5年折旧，2012年的月折旧额是23.4÷5÷12＝0.39（万元）。

　　2012年9月1日，北京市开始实施“营改增”，该企业被认定为一般纳税人，并于当年10月又购买了一辆运输卡车，不含税价格为20万元，会计处理如下：

　　借：固定资产 20

　　应交税费——应交增值税（进项税额）3.4

　　贷：银行存款23.4。

　　“营改增”之后，由于交通运输企业购买的固定资产能够抵扣进项税额，因此其外购的固定资产计税基础就是不含税金额20万元。企业按照5年折旧，2012年的月折旧额是20÷5÷12＝0.33（万元）。

　　也就是说，同样价格的卡车，在“营改增”前后确认的计税基础是不同的，“营改增”之后的计税基础要小于“营改增”之前的计税基础，从而折旧金额也要小于“营改增”之前的折旧金额。

　　收入确认的变化

　　“营改增”之前，企业按照含税价格确认收入。“营改增”之后，企业需要按照不含税价格确认收入，比“营改增”之前收入减少。

　　例如，“营改增”之前，北京某交通运输企业取得收入100万元，营业税税率3%，会计处理如下：

　　借：银行存款　100

　　贷：主营业务收入　100

　　借：营业税金及附加　3（100×3%）

　　贷：应交税费——应交营业税　3。

　　“营改增”之前，该项业务企业应确认收入100万元，营业税金及附加3万元。

　　“营改增”之后，该交通运输企业被认定为一般纳税人，增值税税率11%，取得收入100万元，会计处理如下：

　　借：银行存款　100

　　贷：主营业务收入　90.09（100÷1.11）

　　应交税费——应交增值税（销项税额）9.91（100÷1.11×11%）。

　　“营改增”之后，该项业务企业应确认收入90.09万元，比“营改增”之前有所减少，同时以销售（营业）收入为扣除基数的广告费和业务宣传费、业务招待费的税前扣除限额也相应减少。

　　财政补助资金的税务处理

　　“营改增”之后，行业整体税负下降，但不排除个别企业税负有所增加，有些试点地区采取了政府补助的方法，对企业进行财政补贴。企业在取得该财政补贴时，应对照《财政部、国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定的三项标准来处理。若符合标准，则作为不征税收入，不用征收企业所得税，但其用于支出所形成的费用，以及用于支出所形成的资产的折旧、摊销也不得在税前扣除；反之，则应缴纳企业所得税。

　　例如，某交通运输企业全年取得营业收入1000万元（含税），当年6月购买3辆运输卡车金额300万元（按5年折旧），全年汽油花费200万元，相关费用300万元（包括业务招待费10万元）。

　　1.“营改增”之前：

　　该企业缴纳营业税：1000×3%＝30（万元）；

　　该企业缴纳城建税和教育费附加：30×10%＝3（万元）；

　　该企业卡车折旧：300÷5÷2＝30（万元）；

　　该企业会计利润：1000－200－30－300－30－3＝437（万元）；

　　可以税前扣除的业务招待费：1000×0.5%＝5＜10×60%＝6，纳税调增10－5＝5（万元）；

　　该企业应纳税所得额：437＋5＝442（万元）；

　　该企业应缴纳企业所得税：442×25%＝110.5（万元）；

　　该企业税后利润：437－110.5＝326.5（万元）。

　　2.“营改增”之后：

　　该企业缴纳增值税：1000÷1.11×11%－（200＋300）÷1.17×17%＝26.44（万元）；