关联企业广告费可据分摊协议归集扣除

　　根据《财政部、国家税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2012〕48号）规定，签订广告费和业务宣传费分摊协议的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出，可在本企业扣除，也可将其中部分或全部按照分摊协议，归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出税前扣除限额时，对归集至本企业的广告费和业务宣传费，可不计算在内。企业要正确理解该项规定，还需注意一些要点。

　　新旧文件存在差异

　　《财政部、国家税务总局关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕72号）也有关于广告费和业务宣传费归集扣除的规定，相比财税〔2012〕48号文件，这两个文件的不同之处如下：

　　（1）在归集扣除的主体上，财税〔2009〕72号文件限定必须是采取特许经营模式的饮料制造企业的饮料品牌使用方和品牌持有方或管理方之间，而财税〔2012〕48号文件将主体扩展到签订广告费和业务宣传费分摊协议的所有关联企业之间。

　　（2）在归集扣除的方向上，财税〔2009〕72号文件规定，只能是饮料品牌使用方将其扣除限额内的全部或部分广告费和业务宣传费归集至饮料品牌持有方或管理方扣除。而财税〔2012〕48号文件规定，签订了广告费和业务宣传费分摊协议的关联企业，任何一方在限额内的广告费和业务宣传费都可根据协议，全部或部分归集至另一方扣除。

　　（3）财税〔2009〕72号文件对广告费和业务宣传费的归集扣除有明确要求，如要求饮料品牌持有方或管理方，将归集的广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售（营业）收入数据资料，及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查，同时对饮料企业特许经营模式进行了明确定义。财税〔2012〕48号文件则没有这方面的具体规定。

　　实际操作必须合规

　　关联企业之间生产的产品或提供的服务，往往有很强的关联性，任何一个企业的广告和业务宣传活动，都可能对其他企业产生正面影响。因此，允许关联企业之间根据协议分摊广告费和业务宣传费，符合受益原则。但若未对分摊协议的格式、费用归集扣除的操作流程等作出具体规定，也可能导致纳税人对该条款的滥用。

　　转移扣除的关联方的广告费和业务宣传费，总额不得超出规定限额关联方转移到另一方扣除的广告费和业务宣传费，须在按其销售收入的规定比例计算的限额内，且该转移费用与在本企业扣除的费用之和，不得超过按规定计算的限额。

　　例：A企业和B企业是关联企业，根据分摊协议，B企业在2012年发生的广告费和业务宣传费的40%，归集至A企业扣除。假设2012年B企业销售收入为3000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为600万元，其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15%，2012年广告费和业务宣传费的税前扣除限额为3000×15%＝450（万元），则B企业转移到A企业扣除的广告费和业务宣传费应为450×40%＝180（万元），而非600×40%＝240（万元）；在本企业扣除的广告费和业务宣传费为450－180＝270（万元），结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费为600－450＝150（万元），而非600－270＝330（万元）。

　　接受归集扣除广告费和业务宣传费的关联企业，其接受扣除的费用不占用本企业的扣除限额本企业可扣除的广告费和业务宣传费，除按规定比例计算的限额外，还可以将关联企业未扣除而归集来的广告费和业务宣传费在本企业扣除。

　　接上例：假设2012年A企业销售收入为6000万元，当年实际发生广告费和业务宣传费为1200万元，其广告费和业务宣传费的扣除比例为销售收入的15%，2012年广告费和业务宣传费的税前扣除限额为6000×15%＝900（万元），B企业当年转移来的广告费和业务宣传费为180万元，则A企业本年度实际扣除的广告费和业务宣传费为900＋180＝1080（万元），结转以后年度扣除的广告费和业务宣传费为1200－900＝300（万元），而非1200－1080＝120（万元）。