企业员工服饰费用税前扣除的四个条件

　　《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号，以下简称34号公告）第二条规定，企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生的工作服饰费用，根据实施条例第二十七条的规定，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。该文件的出台，消除了企业员工服饰费用是作为“职工福利费”还是作为“劳动保护费”的争论。34号公告对服饰费用的税前扣除，限定了四个条件：一是“企业根据其工作性质和特点”；二是“由企业统一制作”；三是“要求员工工作时统一着装”；四是“作为企业合理的支出”，即必须符合税前扣除合理性的前提条件。

　　符合企业员工工作性质和特点

　　34号公告的四大前提的第一条，“企业根据其工作性质和特点”，即对服饰的需求、设计、款式及安排等必须根据企业工作本身的性质和特点。何谓企业工作的性质和特点？一是性质要求，即企业生产经营活动的具体性质，决定了统一服饰具有必要性，必须统一着装。二是特点要求，即必须针对企业生产经营活动的具体特点对服饰进行统一设计和安排，服饰必须符合企业生产经营的特点和需求，要具有针对性。但不管是性质要求还是特点要求，主要体现在四个方面：一是对员工人身安全、身体健康的保证需求，或为了方便工作，如许多生产型企业生产车间工人穿戴的各种劳动保护服饰（包括衣服、口罩、面罩、护目镜和手套等），商品流通企业接触特殊商品人员必须穿戴的防护服饰等。而如果发放的服饰使得一线工人工作时无法穿着，如给矿工、建筑工、电焊工等发放西服，则不属于劳动保护服饰。二是对产品质量保证的需要，如食品、饮料、药品等生产企业为保证产品质量的安全和卫生，要求员工工作时必须穿戴统一的卫生隔离衣帽。三是为了特殊工种工作便利的需要，如一些企业特殊工种的工作人员必须穿戴相应的工装服，如防火服、防高温服等。四是为了树立企业形象和宣传企业文化的需要，如金融、保险、证券、航空及各种服务性企业要求统一穿戴的西服或职业装等。

　　但是，34号公告开始执行后，一些地区对企业发生员工服饰费用的税前扣除过于宽松，如仅是从形式上审核相关的税前扣除资料，或不分青红皂白，只要企业申报都允许全额税前扣除等。笔者认为，对企业发生的员工服饰费用，在确定是否允许扣除时，应首先判断是否符合企业工作性质和特点。

　　服饰由企业统一制作

　　34号公告的四大前提第二条，“由企业统一制作”，即员工工作时的统一着装必须由企业统一制作。“统一制作”实际上包含了六项统一，即统一定制（或统一购买）、统一衣料、统一色彩、统一款式、统一付款、统一开票。统一制作的服饰，肯定能体现出明显的企业特点。但是，在日常实务中，一些企业往往误解或扭曲了对“统一制作”的要求。如一些企业仅是将服饰款统一付给商店或工厂后，即由员工根据自己的需要选择各自喜欢的款式（超定额部分员工自付）。企业用于报销的仅是由商店或工厂开具的一张发票，而且发票上的货物品名写的也是工作服，但实际上根本不能体现统一定制、统一衣料、统一色彩、统一款式、统一着装的要求。还有一些企业允许员工每年凭发票报销一定额度的服装费，员工凭购买服装的发票在企业规定的额度内实报实销，此情况也不能体现统一制作的要求。还有一些企业每年直接给员工发放现金，美其名曰给员工发放服装费，实际上属于给员工发放的货币补贴，更不能体现统一制作服饰的要求。上述几种情况均不符合34号公告“由企业统一制作”的规定，应属于职工福利或发放补贴的范畴，所以，均不可以作为企业合理的支出给予税前扣除。

　　但是，实际工作中也必须注意防止一些教条主义观念，如对企业从商店统一购买的服装不允许列入税前扣除范围，认为其不属于由企业统一制作的服饰。笔者认为，只要企业统一购买的服装能够具备统一衣料、统一色彩、统一款式、统一付款、统一开票、统一着装，即便是统一购买，也应该允许税前扣除。还有一些地区认为，企业统一制作的服饰必须有统一的标志或标识，否则不属于统一制作。笔者认为，34号公告没有明确要求企业统一制作的服饰有统一的标志或标识，实际上，许多企业往往在统一着装时配以本单位统一的胸牌、胸卡或徽章等，这实际上就起到了统一企业标志或标识的作用。

　　要求员工工作时统一着装

　　34号公告的四大前提第三条，“要求员工工作时统一着装”，即企业必须要求员工工作时，穿着统一制作的服饰。对于该条规定，可以从两方面理解：一是看企业是否有相关制度规定，即企业是否制定了统一制作员工服饰、服饰的费用标准及要求员工工作时必须统一着装等规章制度，或者在相关制度中明确规定了员工工作时必须统一着装等要求；二是看员工工作时实际是否已统一着装，即在企业正常生产经营的情况下，其处于工作状态的员工是否已统一穿着佩戴统一制作的服饰。

　　但需要说明的是，即使企业未制定必须统一着装的相关规章制度，或企业生产车间的工人与管理部门人员的服饰有差异，企业男女员工统一着装的服饰有差异等，只要企业根据本身工作的性质和特点对服饰进行了统一制作，并要求员工工作时统一着装，这些问题都不应该影响服饰费用的税前扣除。所以，最根本的还是看企业员工是否已统一着装。

　　符合税前扣除合理性支出条件

　　34号公告的四大前提第四条，“作为企业合理的支出”。从该条规定可以看出，34号公告实际上已将企业发生的工作服饰费用定性为“合理的支出”。何谓合理的支出？企业所得税法实施条例第二十七条规定，企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。这句话有四个层面的意思：一是看企业本身或类似企业是否有发生此类费用的惯例；二是统一着装的费用标准、发放数量、发放频率等是否符合类似企业的经营常规；三是企业不存在借机扩大员工福利的问题；四是企业不以规避或调节税负为目的。

　　还需要说明的是，由于社会经济的飞速发展，新兴行业、新型企业层出不穷，同时企业的经营理念、经营策略也在不断更新和进步，企业员工是否应该统一着装不是约定俗成或一成不变的，所以，在合理性的问题上，归根到底还是看企业是否统一制作并要求员工工作时统一着装，以及员工是否已真正统一着装的实质。企业本身要严格遵守相关规定，税务机关也应该加强对企业列支员工服饰费合理性、真实性的审查。