企业所得税汇算清缴申报表填报及政策解析（三）

    《中华人民共和国企业所得税法》第十八条规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。此表填报本纳税年度及本纳税年度前5年度发生的税前尚未弥补的亏损额。填列此表时，注意以下要点：

　　（1）年度填写顺序和年份不能发生错误。“本年度”为汇算清缴年度，如对2008年进行汇算清缴，则“本年度”填2008年，确定本年度年份后，第五年至第一年则依次为2007年、2006年、2005年、2004年、2003年。同样，反映“以前年度弥补亏损额”栏目中的前四年度、前三年度、前二年度和前一年度则分别为2004年、2005年、2006年、2007年，表示2003年（即前第五年度）以后年度实现的利润弥补弥补亏损的情况。

　　（2）税法规定，企业实行免税合并、分立的，合并、分立企业实现的利润可以按规定弥补被合并分立企业转入的亏损额。国税发［2000］119号规定，被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算：某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额＝合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额X（被合并企业净资产公允价值/合并后合并企业全部净资产公允价值）。该文同时规定，被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继。被分立企业的未超过法定弥补期限的亏损额可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的分立企业继续弥补。因此，“合并分立企业转入可弥补亏损额”填报按照税收规定企业合并、分立允许税前扣除的亏损额，以及按税收规定汇总纳税后分支机构在2008年以前按独立纳税人计算缴纳企业所得税尚未弥补完的亏损额。新所得税法对企业改组涉及的所得税处理政策尚未发文，需要等待新政策的明确。

　　（3）企业亏损额超过5年仍未弥补完的，不得结转以后年度弥补；弥补期尚未超过5年的，可以结转以后年度继续弥补。有的税务机关对企业的亏损需要取得税务鉴证后才能弥补，因此，企业应关注当地税务机关这方面的规定。

　　5、《税收优惠明细表》

    本表填报纳税人因本纳税年度享受税收优惠政策，发生的免税收入、减计收入、加计扣除、减免所得、减免税、抵扣的应纳税所得额和抵免税额等情况。企业汇算清缴之前，应首先判断自己是否符合享受税收优惠政策的条件，是否可以争取享受税收优惠。在填列报表时，注意以下要点：

　　（1）税收优惠基本分为两种类型：一种是减免所得额和收入或扩大扣除；一种是减免税收。对于第一类的税收优惠，作为纳税调减项目，因此，税收上要求会计上单独核算。对于第二种税收优惠，需要计算除相应的税款后才予以减免。因此，必须有应纳税税收的情况下，才能减免。没有所得额，就没有税收，也就不存在第二种优惠减免。

　　（2）根据表格的设计填报，作为调减应纳税所得额项目的优惠主要有以下几种：免税收入（包括国债利息收入、股息红利收入、非营利组织的收入等）、减计收入（综合利用资源项目所得减计收入）、加计扣除额（包括研发费用和安置残疾人员支付工资）、减免所得额（包括农业项目减免税、公共基础设施项目所得减免、环保节能节水项目所得减免、技术转让所得减免等）、创业投资企业抵扣的应纳税所得额等5大项；作为减免税收的优惠主要有2项：减免税、抵免所得税额。主要为符合条件的小型微利企业、国家需要重点扶持的高新技术企业、民族自治地方的企业应缴纳的企业所得税中属于地方分享的部分、过渡期税收优惠、企业购置用于环境保护专用设备的投资额抵免的税额、企业购置用于节能节水专用设备的投资额抵免的税额、企业购置用于安全生产专用设备的投资额抵免的税额等。其中，原购置国产设备经批准享受用新增税收抵免投资额40%税收优惠尚未享受完的，可以按规定继续享受该项优惠。该2项优惠直接填入主表“减：减免所得税额”和“减：抵免所得税额”。

　　（3）税收优惠政策分为报批类和备案类两类，报批类减免税需要报经税务机关审批后才能执行；备案类减免税只要报经税务机关备案即可执行。按税法规定，只有法律法规规定需要税务机关批准的，才属于报批类减免税。企业应关注当地税务机关的规定，哪些属于备案类减免税，除备案类之外，其他属于审批类减免税。对于备案类减免税，企业需要准备充分的资料以备税务机关的事后审核。如果资料不符合减免条件的，税务机关将不允许企业享受相应的税收优惠。从这方面说，备案类减免反而增加了企业的税收风险。

　　（4）按照原税法规定，报批类减免税在年度终了后2个月之内向当地主管税务机关报送减免税资料。新法尚未作出明确时限方面的规定，应按主管税务机关要求办理。

　　6、《境外所得税抵免计算明细表》

    此表填报纳税人本纳税年度来源于不同国家或地区的境外所得，按照税收规定应缴纳和应抵免的企业所得税额。其税法依据为《中华人民共和国企业所得税法》第二十三条规定，企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：（一）居民企业来源于中国境外的应税所得；（二）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。第二十四条规定，居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。第二十四条规定含有间接抵扣的含义，只要是境外企业在境外缴纳了税收的股息红利所得，无论该项所得缴纳的税收是企业所得税还是预提所得税，均可以在境内按规定抵扣。填报本表，需要注意以下要点：

　　（1）境外所得分为两类：一类是股息红利性质的所得；一类是直接来源于境外的经营收入。股息红利性质的所得不要按我国税法规定重新计算调整所得额，只要提供境外纳税数额的凭证证明即可（包括视同已纳税的免税证明）；对于直接来源于境外的收入，要按我国税法规定扣除相应的成本费用后，重新计算调整应纳税所得额，据此计算可以抵扣的限额。如果上述从境外分回的所得是已纳税所得，应换算还原为税前所得，据以填报计算。

　　（2）当境外所得来源于多个国家或地区时，应采取分国不分项的限额抵扣计算办法。计算公式如下：抵免限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额。无论境内企业实行什么税率，计算抵免限额时，一律按法定税率25%计算。

　　（3）境内境外所得应分开计算，境外盈亏可以相互抵补，但境外亏损不能用境内所得弥补；新法填报办法要求，境外所得可以弥补境内本年度和以前年度的亏损，但实行间接抵免税额的所得，不弥补境内亏损。

　　7、《以公允价值计量资产纳税调整表》

    此表为执行新会计准则纳税企业填报。新准则规定，对某些资产可以以公允价值计量且其变动计入当期损益。因此，当这类资产公允价值提升时，会计核算上会反映增加利润；当公允价值降低时，会计核算上又会反映减少利润。财税〔2007〕80号第三条规定：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。因此，对这部分差异要通过本表填报调整。主要通过这类资产的期初数和期末数的变化，进行简单计算调整。需要注意的是，以公允价值计量的投资性房地产，会计上不计提折旧，而税收上允许计提折旧，这部分折旧差异，应在《资产折旧、摊销纳税调整表》和《纳税调整项目明细表》调整反映。