如何处理计税所得与会计所得差异

在这方面通常采用两种方法，即应付税款法和纳税影响法，它们在运用上的区别主要表现在：

1.体现的所得税会计属性不同。如果把所得税看做是利润的分配，则应付税款法有其存在的理由，应按实际分配数入账；如果把所得税看做是一项费用支出，则此方法有悖于收益与费用配比的原则，纳税影响会计法把所得税支出作为一项费用，需要在各相关会计期间进行合理分配。

2.适用对象不同。应付税款法适用于对永久性差异的会计处理。而纳税影响法一般情况下适用于对时间性差异的会计处理。用“一般情况下”来限定是因为在会计所得小于应纳税所得时，如预计今后会计期间没有足够的纳税会计所得能转销时间性差异，仍采用应付税款法。

3.遵循的核算原则不同。在应付税款法下，会计核算比较简单，其应纳税款是按税法规定将会计所得调整为应纳税所得，再乘以适用税率计算而得，即以收付实现制作为结账基础。在纳税影响法下，会计核算是按本期会计所得计算出的应缴所得税列作税款费用，按应纳税所得计算出应缴所得税列作应交税金，两者的差额作为递延税款，在会计上增设“递延税款”科目，核算这项纳税影响额的产生及其在以后各期的转销情况，其会计核算虽较应付税款法复杂，但符合权责发生制原则。

4.核算的结果及其影响不同。采用应付税款法时，不管会计所得多少，企业当期的所得税款费用与计提的应付所得税款准备，都是依据调整后的纳税所得来计算的，两者金额相等，所存在的永久性差异对当期的纳税不产生影响，影响的只是税后利润，从而影响所有者权益。纳税影响法则有所不同，在所得税税率不变的情况下，计入当期的所得税款费用与当期计提的应付所得税款准备分别以会计所得和应纳税所得为计算依据，两者金额不等，但由于时间性差异可以在一定期间内转回，随着时间性差异而发生的递延税款转销完毕，整个期间内总的所得税费用与总的应付所得税款准备不是相等的，说明时间性差异未影响企业纳税额，只是在转回前引起了递延税款借方或贷方金额的变动。由于递延税款不属于所有者权益，时间性差异不影响所有者权益。

对永久性差异的处理。采用“应付税款法”，借或贷记“所得税”科目，贷或借记“应交税金一应交所得税”科目/相应调整了企业本年利润的净利润。此方法由于未对本年利润和末分配利润进行调整，其结果虽是一样，但“本年利润”与“所得税”在账务上、会计损益表上则不成法定比例关系，不利于考核分析。

对时间性差异的处理，采用“纳税影响会计法”的“递延法”或“债务法”，其理论依据是从所得税的最终归宿概念出发，也就是说时间性差异是会计所得的提前、挪后实现问题，这种方法在理论上完全成立。但是，第一，这种方法必须依靠“递延税款备查登记簿”进行，每年都会出现时间性差异税额，年复一年交叉登记新旧发出额、转销额，记录频繁，计算也复杂；第二，对发生期的多计或少计成本费用、损失等时间性差异税额，当转销的会计所得为负数时，是增加亏损或净利润为负数呢？还是延期转销呢？除企业法人代表“短期化行为”干扰外，企业经济效益的不稳定也是时有发生的，甚至出现破产现象，递延转销也就成为空话。

“递延法”和“债务法”同属纳税影响会计法，自然具有此法的特征，但两者又存在多方面的根本差异：

1.理论依据不同。“递延法”的理论依据是“递延税款”只是一个递延分配科目，其余额不代表收款的权利或付税的义务；而采用债务法则将本期的时间性差异的预计纳税影响看成是将来应付税款的债务、或预付未来税款的资产。

2.账务处理不同。由于理论依据上的差异，在税率变动或征收新税时，在递延法下对“递延税款”科目不作调整；而债务法则要相应地对“递延税款”科目进行调整，以使余额反映出预付未来税款资产或将来应付税款债务的真实价值。

3.反映的税款费用不同。递延法下，某一会计期间的税款费用包括两部分：①应付所得税款准备；②递延至以后时期或自以前时期逆转来的时间性差异的纳税影响。而债务法下，某一会计期间的税款费用包括三部分：①应付所得税款准备；②按照本期发生或转销的时间性差异预计应付的或预付的税款余额；③为了反映税率变动或课征新税的需要，对资产负债表中递延税款余额进行的调整数。

4.报表反映不同。税率变动或新税课征，势必影响企业会计报表反映的信息，但这种影响在递延法下反映在损益表中，在债务法中反映在资产负债表中。前己述及，在递延法下，递延税款余额不因税率变动或新税课征而调整，因此资产负债表无法反映出这一事项对企业财务状况的影响。在对税率变动前已发生的时间性差异额进行转销的年度，损益表中所得税项目在数额上并非等于税前利润与当前税率的乘积，而是存在一个差额，各年差额合计正好等于税率变动对企业财务状况的全部影响数额。可见在上述年度内，损益表反映了税率变动或新税课征的情况。而债务法下，由于税率变动或新税课征的情况已在递延税款余额上作了相应调整，因此资产负债表得以反映这一事项对财务状况的影响。在对税率变动前已发生的时间性差异进行转销的年度，损益表中所得税项目数额仍是税前利润与当前税率的乘积，可见损益表未承担反映税率变动或新税课征情况的任务。

在对比分析之后，不难对两种方法进行评价。

首先，从理论上看，递延法下递延税款余额不具有实际意义，不对税率变动或新税课征作调整；债务法将递延税款余额看作是一种特殊的资产或负债；并随税率变动或新税课征相应调整，因而理论依据比递延法更准确，更符合权责发生制原则，能更真实地反映有关经济业务的实际纳税影响。

其次，从实际操作中税率变动或新税课征的报表反映来看，递延法采用损益表，而债务法采用资产负债表。损益表是反映企业当年度损益的报表，其组成科目都是“虚账户”，资料仅限于一个营业周期内，且不能反映企业整体财务状况；资产负债表是反映企业整体财务状况的报表，其组成科目为“实账户”，各项目数据具有累计性，更符合企业持续经营的会计假设。因此，税率变动或新税课征在资产负债表中反映要比使用损益表反映更科学。另外，递延法还存在信息反映失真的问题，如税率变动或新税课征当年，损益表和资产负债表均末对这一情况充分加以揭示。可见，债务法在报表上反映比递延法更真实和公允。