酒类生产企业流转税计算

　　酒类生产企业由于其消费税征税环节复合计税等特点，给实务操作带来了许多困难，现结合案例作一简要分析。

　　【案例】宏富公司是从事各种酒类生产和销售的企业，为增值税一般纳税人，2009年6月发生以下业务：

　　1.进口某外国品牌黄酒400吨，假设每吨到岸价格为2000元，黄酒的关税税率为15%，黄酒的消费税税额为220元/吨。

　　解析：关税完税价格＝400×2000＝800000（元）；

　　应纳关税＝800000×15%＝120000（元）；

　　应纳消费税＝400×220＝88000（元）；

　　应纳增值税＝（800000＋120000＋88000）×17%＝171360（元）。

　　需要注意的是，进口从量定额征税的应税消费品，必须先计算出应纳消费税后，才能计算应纳增值税，这是与从价征税消费品的区别。

　　会计处理：由于进口货物在海关缴税，与提货联系在一起，即缴税后方能提货。为了简化核算，关税、消费税可以不通过“应交税费”账户，直接贷记“银行存款”账户。特殊情况下，若先提货后缴税时，可以通过“应交税费”账户。

　　借：材料采购                           836640

　　    应交税费——应交增值税（进项税额） 171360

　　    贷：应付账款                           800000

　　        银行存款                           208000（120000+88000）

　　2.从农业生产者手中收购粮食25万公斤，收购凭证上注明收购金额20万元，运费发票上列明：支付运输费用1万元，装卸费0.4万元，运输途中管理不善损失1000公斤。

　　解析：酒厂向农业生产者收购粮食，可以按照买价和13%的扣除率计算抵扣进项税额。所支付的运费可以按7%的扣除率计算抵扣进项税额，但随同运费支付的保险费和装卸费等其他杂费不得计算扣除。途中的非正常损失造成了增值税链条的中断，其进项税不得抵扣。

　　可以抵扣的进项税额＝（200000×13%＋10000×7%）×（250000－1000）÷250000＝26593.2（元）；

　　粮食的采购成本为＝200000＋10000＋4000－26593.2＝187406.80（元）。

　　会计处理：

    借：存货                              187406.80

　　    应交税费——应交增值税（进项税额） 26593.20

　　    贷：银行存款                            214000

　　3.领用粮食25万公斤发往外地，加工成粮食白酒50吨，对方收取加工费5万元，受托方垫付辅助材料2万元，均收到专用发票，受托方无同类产品售价。

　　解析：（1）宏富公司可以抵扣的进项税额＝（50000＋20000）×17%＝11900（元）。

　　（2）委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。2009年1月1日起，根据实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式，组成计税价格＝（材料成本＋加工费＋委托加工数量×定额税率）÷（1－比例税率）＝（187406.80＋50000＋20000＋50×2000×0.50）÷（1－20%）＝384258.50（元）；代收代缴消费税＝384258.50×20%＋50×2000×0.50＝126851.70（元）。

　　（3）根据消费税相关细则规定，委托加工收回的11类应税消费品，用于连续生产应税消费品的，可以扣除消费税，但是粮食白酒不属于可以抵扣的应税消费品之列。所以，无论委托加工收回的粮食白酒是直接销售，还是连续生产应税消费品，其在委托加工环节缴纳的消费税应直接计入委托加工成本中，不可以抵扣消费税。

　　（4）会计处理：

    借：委托加工物资                      196851.70（加工费70000＋消费税126851.70）

　　    应交税费——应交增值税（进项税额） 11900

　　    贷：银行存款                            208751.70

　　4.酒厂将自己生产的粮食白酒与药酒共10吨组成礼品套装出售给某商场，总售价50万元，随货销售的包装物不含税价为10万元，假设包装物未单独计价。收取包装物押金4.68万元，向商场收取品牌使用费3.51万元。

　　解析：（1）酒厂将不同税率的应税消费品组成成套消费品销售的，应从高适用税率，即以上礼品套装全部销售额应按白酒的税率20％计算应纳消费税税额，而不能用药酒10％的税率。

　　（2）对于除啤酒、黄酒以外的酒类包装物及押金，应在收取时计征增值税和消费税，包装物押金要还原成不含税价格计算。

　　（3）对于白酒生产企业向商业销售单位收取的品牌使用费，是随着应税白酒的销售而向购货方收取的，属于应税白酒销售价款的组成部分。因此，不论企业采取何种方式或以何种名义收取价款，均应并入白酒的销售额中缴纳消费税。

　　应纳消费税＝（500000＋100000＋46800÷1.17＋35100÷1.17）×20%＋10×2000×0.5=144000（元）；

　　应纳增值税＝（500000＋100000＋46800÷1.17＋35100÷1.17）×17%＝113900（元）。

　　会计处理：

    收取押金时：

    借：银行存款        783900

　　    贷：主营业务收入                    630000（500000＋100000＋35100÷1.17）

　　        其他应付款——押金               40000（46800÷1.17）

　　        应交税费——应交增值税（销项税）113900

　　借：营业税金及附加           144000

　　    贷：应交税费——应交消费税   144000

　　5.酒厂将从小规模纳税人购进的果酒5万元发给职工做福利；将自产的2吨粮食白酒换取原材料，对方开具的增值税发票上注明的价款为10万元，税金为1.17万元，酒厂开具的增值税发票上注明的价款为11万元，税金为1.87万元。自产白酒的成本价为8万元。此类粮食白酒最高不含税售价为15万元。

　　解析：（1）《增值税暂行条例实施细则》规定，将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费的应视同销售货物。如果纳税人的货物是购买的，该行为只是不能抵扣进项税额，无需视同销售。案例中果酒是从小规模纳税人处购进的，没有取得防伪税控发票，购进时没有抵扣进项税，此处也不作进项税额转出。

　　（2）果酒在购进环节已经缴纳消费税，发放环节不再征消费税。

　　（3）纳税人将自产消费品换取生产资料和消费资料，投资入股和抵偿债务的，以最高销售价格作为消费税的计税依据。其他按照同类商品的售价或加权平均价。增值税则按售价或加权平均价，此时会出现增值税计税依据与消费税不同的情形。

　　白酒应纳消费税=150000×20%+2×2000×0.5=32000（元）；

　　白酒销项税额＝110000×17%＝18700（元）；

　　白酒进项税额为11700元。

　　（4）根据《企业会计准则第14号——收入》规定，果酒作为存货发放给职工个人作福利，符合收入确认的原则，会计处理是按照正常的销售程序确认收入并结转相应成本。

　　会计处理：

    借：应付职工薪酬    50000

　　    贷：主营业务收入  50000

　　借：主营业务成本 50000

　　    贷：存货        50000

　　（5）用自产白酒换取生产资料，属于非货币性资产交换，根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》及《企业会计准则第14号——收入》规定，会计处理如下：

　　借：原材料                            117000

　　    应交税费——应交增值税（进项税额） 11700

　    　贷：主营业务收入                      110000

　　        应交税费——应交增值税（销项税额） 18700

　　借：主营业务成本 80000

　　    贷：库存商品     80000

　　借：营业税金及附加             32000

　　    贷：应交税费——应交消费税     32000