浅析企业推行战略成本管理核算方法的必要性

[摘 要] 公司及其生产经营环境发生了巨大的变化，使传统成本分摊方法所带来的会计信息已不再合理，企业应该把企业成本管理问题放在整个市场中予以全面考虑，树立战略成本的理念，以达到降低成本和加强战略位置之目的。　　[关键词] 战略成本管理 价值链 目标成本规划 成本动因分析随着社会主义市场经济和现代企业制度的逐步建立和完善，传统的成本管理范围仅关注于企业内部的生产经营过程已经不能适应现代企业的发展要求。战略成本管理方法把企业内部结构和外部环境综合起来，关注企业内部自身价值创造作业和企业外部价值转移作业的二维空间，从而寻求长久的竞争优势。　　一、现行成本核算方法存在的问题　　按《企业会计制度》规定，企业发生的各项制造费用，一般采用该产品耗用工时或机时等方法进行分配，进入产品成本。这种用直接人工分配制造费用的方法在大多数公司只生产少数几种产品，直接人工成本和直接材料成本占产品成本的比重较大，而制造费用占的比重较小的情况下是合理的，而随着公司及其生产经营环境发生了巨大的变化，传统成本分摊方法所带来的会计信息已不再合理。　　一是固定制造费用比重增大，直接人工比重下降，导致制造费用分配率很大，容易造成产品成本失真，科技进步导致资本密集，反映到生产工具上是设备价值的提高和经济寿命的缩短，反映到会计上是单位会计期间内的固定资产折旧增大；二是越来越多掌握现代科学技术的高素质生产人员，使直接人工工时大大减少，制造费用增大和直接人工减少的双重作用，使传统成本分摊法下的制造费用分配率很大，且生产门动化程度越高，分配率越大。过大的分配率在产品工时发生不大的误差时，也舍导致产品成本的巨大误差。此外，在市场经济条件下，与各产品生产工时无关的费用，如设备调整准备费用、搬运费用、质检费用等生产支持费用大大增加，然而，很多生产支持费用与产品产出数量并无直接对应关系，如果把这些与产品生产工时无关的费用强行按工时分配给产品，必然造成扭曲的分配结果。目前以工时为基准的成本计算体系是以基本劳动时间作为分配基准的，基本劳动时间是按基本加工生产时间统计的，它不包括原材料采购、搬运，以及转换产品花在调整准备上的时间，甚至不包括质量检验、设备启动时间，这样产品耗用工时的统计值大大小于其实际值，更加大了成本的扭曲。　　所有这些情况会导致成本转移，使某些产品成本被低估，另一些产品成本被高估。导致成本转移的因素主要有以下几个：一是因为批量差异的成本转移，小批量产品成本转移到大批量产品成本中；二是工艺差异的成本转移,一般来讲会造成资本密集型产品成本向劳动密集型产品成本转移、复杂工艺产品成本向简单工艺产品成本转移、多工艺流程产品成本向少工艺流程产品成本转移；三是品种规格差异的成本转移；四是其他因素的成本转移，现行纳入期间费用的一些项目，如产品研发、设计、销售等费用等，在多品种、小批量的生(续致信网上一页内容)产模式下，特别是对单件生产的产品、特殊销售的产品，将上述费用列为期间费用，则将大大低估该类产品成本。　　现行成本计算方法的不利影响主要表现在以下两个方面：一是扭曲产品成本信息，使公司往往做出错误的决策，招致经营失败。在投招标、产品进入或退出市场、扩大或缩小市场决策，以及相关的系列决策中，扭曲的产品成本信息，如产品毛利信息可能导致判断失误，甚至战略决策错误。二是扭曲的产品成本信息，可能导致成本失控，降低财务报告的可靠性。现行成本计算方法提供的综合成本信息不利于寻找成本改进机会，扭曲的成本信息又往往使成本改进和成本控制失效。　　二、企业推行战略成本管理核算方法的必要性　　对于处于现代市场经济环境中的我国企业来说，成本管理更有必要注意企业外部环境的影响，应该把企业成本管理问题放在整个市场中予以全面考虑，树立战略成本的理念。　　战略成本管理的方法有别于传统的成本管理方法，主要可以从两个层面来分析，一个是战略成本规划层面，一个是经营改进层面。前者旨在帮助企业通过事先的成本规划与控制，从根本上改进其长期的盈利能力，这一层面的方法主要有源自战略管理的价值链分析法，以及用于制定成本目标的产品生命周期成本法、目标成本规划法等；后者旨在改善企业日常经营活动效率，落实成本规划，继续提高企业竞争实力。顺应这一思路的方法有竞争对手成本分析法、成本动因分析法等。　　价值链分析法中的价值是指买方愿意为企业提供给他们的产品所支付的价格，价值链是一系列由各种纽带连接起来的相互依存的价值活动的集合，它并不是独立活动的汇集，而是相互依存的活动构成的一个系统价值活动,是企业所从事的物资上的和技术上的界线分明的各项活动，分为基本活动和辅助活动两大类：前者如内部后勤、生产作业等，后者如采购、人力资源管理等，二者皆可进一步划分为若干显著不同的具体活动。联系的普遍存在意味着仅仅考察一项活动本身并不能全面理解这项活动的成本性态，同时为降低相互联系的活动的总成本创造了机会，企业可通过协调或优化这些联系来创建其整体成本优势。　　目标成本规划法是在满足市场需求及企业所期望的盈利水平的前提下，研究如何改进产品与工序设计，降低设计阶段的产品成本。目标成本规划法的核心工作就是制定目标成本，并且通过各种方法不断地改进产品与工序设计，以最终使得产品的设计成本小于或等于其目标成本。这一工作需要由包括营销、开发与设计、采购、工程、财务与会计甚至供应商与顾客在内的设计小组或工作团队来进行。　　成本动因分析法包括微观层次上的执行性成本动因和决定企业整体成本定位的结构性成本动因。分析这两个层次的成本动因，有助于企业全面地把握其成本动态，并发掘有效路径来获取成本优势。进行执行性成本动因分析，包括对每项生产经营活动所进行的作业动因和资源动因分析，可通过分析作业动因与最终产出的联系，来判断作业的增值性；结构性成本动因从深层次上来影响企业的成本地位，对结构性成本动因分析，可使成本领先优势得以建立。