高校专项资金绩效审计策略研究

近年来，“985工程”、“211工程”等专项资金在高校教育经费中占有越来越重要的比重，其建设效益直接决定着高校总体办学目标是否能够实现。随着专项建设的实施，专项资金动态管理的要求日趋强烈，传统的财务收支审计通常只能把握资金的真实性、合法性，难以对资金的建设成效做出评价，而绩效审计能很好地弥补这一不足，在总结建设效益的基础上，查找出管理中的薄弱环节，加强控制措施，规避潜在风险，为学校未来发展提供参考。目前，理论界对绩效审计的研究关注点主要是评价体系构建方面，试图通过平衡积分卡（BSC）、层析分析法（AHP ）、数据包络分析法（DEA）等工具建立指标体系，对建设项目进行总体综合评价。然而，专项资金审计不同于财务收支审计、经济责任审计等工作，缺乏共性，需要围绕专项建设目标，具体项目具体分析。因此笔者认为，与其建立固定的指标体系，不如从方法策略上去探讨绩效审计更具操作性。本文从高校专项资金特点入手，剖析专项资金绩效审计难点，找出攻克难点的突破口，探索专项资金绩效审计的思路与策略。　　一、高校专项资金特点及由此引发的问题　　（一）建设目标明确　　“985工程”、“211工程”这类专项资金属于国家财政专项拨款，具有明确的建设目标及规划内容。如“985工程”是我国政府为建设若干所世界一流大学和一批世界知名的高水平大学而实施的高等教育建设工程，建设内容包括机制创新、队伍建设、平台和基地建设、条件支撑和国际交流与合作五个方面。在“985工程”开始之初这个建设目标及建设内容就已经十分明确了，“211工程”、“2011计划”等其他高校专项建设亦是如此。然而，实务操作中这些明确的宏观目标的细化及具化工作十分复杂，专项建设须紧密围绕这些具体目标开展，集中优势资源，凝练方向，把钱花在刀刃上，特别是要把专项建设资金与高校日常运行经费加以区分，这种区分是审计人员进行绩效审计时必须把握的一个重要方面。　　（二）政策性强，专款专用　　与高校其他资金来源相比，专项资金具有政策性强的特征。资金必须按照申请项目的规划内容严格执行，不得随意调整项目金额或是变更项目内容。这就对项目申请者提出了较高的要求，在项目测算时，不仅要明确项目目标及内容，而且要对项目的人、财、物需求进行精细化预算，设备购置需要明细到具体设备名称、型号、价格等，要在把业务费与设备费比例控制在符合规定比例的基础上，做好实际需求的额度控制。众所周知，专项资金往往是分阶段进行的，如“211工程”分一期、二期、三期，建设资金分批到账，然而项目申请者及其团队成员均属高校中的科研教学人员，往往对财务核算不十分明了，额度控制意识较差，加之“重申请，轻执行”的固有思维，建设项目进行到一半，设备费、业务费一方结余另一方不足或是具体设备名称需调整等问题应运而生，给预算管理带来麻烦。　　（三）时效性强　　专项资金的时效性特征突出，项目资金必须在规定时间内执行完，否则在建设节点要进行财政收回。从项目执行角度分析，这种较强的时效性要求在推进项目进展的同时会引发一些问题。以设备为例，进口设备的采购需要较长周期，如果不加紧提前调研，很容易造成设备招标后，设备款尚未支付就被财政收回的问题。另外，进口设备的关税减免也会影响设备购置，高校教学科研设备通常涉及关税减免问题，但减免税批复程序及相关手续相对复杂，如果中间产生问题，容易造成预算经费不足的问题。更为普遍的现象是，专项经费从启动到资金到账需要一段时间，实质意义上的项目执行时间非常有限，造成突击花钱的表象，这就需要审计人员运用职业判断，对集中花钱现象进行甄别，区别合理支出与不合理花费。对审计人员来讲，实质重于形式在这个环节显得尤为重要。　　（四）控制环节清晰　　高校专项建设通常要经历项目申请、论证、审批、实施、验收等环节。各环节的执行情况决定了整体专项资金效益的发挥程度。在专项建设五个环节中，前期的环节相对重要，好的计划是成功的一半，但是就目前情况看，高校专项建设中，逐个项目的论证环节还不充分，论证环节时间紧，任务重，论证的专家范围狭窄，受限于科研等专业领域，全局意识与综合素质相对不足，专家局限性加之前期调研工作不足，往往使得论证环节过于仓促，为后期执行带来困难，这也是项目执行中产生经费调整事项的原因之一。　　二、高校专项资金绩效审计的难点　　（一）绩效审计依据不足　　国际上，最早的绩效审计来源于美国政府审计，但美国并没有建立独立的绩效审计准则，而是在政府审计准则中融入绩效审计的内容。1986年，在悉尼召开的最高审计机关第十二届国际会议上发表了《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》。2004年，最高审计机关国际组织编制完成了绩效审计指南。这些可参考的依据，均与政府审计相关，对内部审计不十分适用。回顾国内，我国最高审计机关至今还没有制定独立的绩效审计准则。就高校而言，开展绩效审计的依据只有内部审计实务指南第4号——高校内部审计附录，内部审计具体准则第25 -27号，然而这个准则虽对经济性、效果性、效率性审计做了说明，但无论是总体原则、一般原则，还是内容与方法都界定得较为宏观，真正的实务中，还需要高校内审人员在这些宏观原则和方法的基础上加以探索。　　（二）绩效审计标准难以把握　　绩效审计标准难以确定，各类“软性”支出很难考量。比如业务费中的耗材通常涉及数量较大，金额比例在业务费中居高，但数量及金额较大并不能形成是否存在不经济问题的结论，原因是这些材料的消耗合理性问题涉及科研方向等专业知识，不能一概而论，审计人员往往难以判断和把握。　　（三）资金量大，难以切入　　高校专项建设涉及资金量动辄上亿元，审计起来工作量不小，而高校的内审力量并不十分充足，如何在资源有限的情况下，全盘统筹，突出重点，合理控制风险，保证审计质量，需要审计人员在制定审计策略、审计方案及运用审计方法、技巧上下功夫。　　（四）资金与成效难于对应和匹配　　与企业不同，高校这种特殊性质的组织机构属于社会公共管理范畴，企业衡量效益通常可以用投人产出比来量化。对于高校而言其产出无论是科技成果还是高素质人才均为社会公共产品，且有些产出不容易物化，如知识产权等无形资产。如果单纯地将资金与实物映射与关联还算较为容易，而用资金对应人才或是无形资产并非易事。因此，用什么去衡量效益成为高校绩效审计最大的难点。　　三、高校专项资金绩效审计策略　　针对上述高校专项资金的特点、存在的问题及开展绩效审计的难点，用“以不变应万变”的绩效审计系统思路（图1）作统领，即以项目立项为基础，以资金来源、流向为主线，以项目管理中控制环节为重点，以项目计划、专项资金管理规定、考核方案为基本依据，深人探究各种策略在系统思路引导下的具体运用方式与技巧，为实务操作的广泛推广提供可行性参考。　　（一）理清思路，把握总体情况，找准审计切入点　　切入点的选择往往围绕三个方面。一是把握资金来源及流向这条主线，掌握资金来源渠道、金额，到账情况。二是搜集项目计划、专项管理规定、考核方案及办法等审计依据。这些是审计人员判断资金合规性、效益性的主要标准。三是通过梳理校内资金分配模式，初步厘清建设框架和方向。以流程图的方式可以直观反映资金校内分配模式。　　（二）关口前移，开展中期审计，实施全过程监督　　将审计关口前移至事中，事前参与各单位年度预算评审，项目实施过程中对包括经费变更调整等实时跟踪并于建设中期节点开展中期审计，事后参与校内预验收及教育部验收，及时整理建设成效，为专项建设的下一期做好预研。　　（三）实施风险导向审计，发挥内审预警作用　　利用数据库等信息化审计工具，进行数据分析与挖掘，构思并绘制专项资金使用情况表格，通常包括专项经费收支一览表、收入明细表、支出明细表，对支出金额较大或性质特殊的项目进行实质性测试——财务凭证抽查，并将抽查情况进行情况汇总，及时发现资金使用不合规、不合理之处，提出审计建议。　　（四）专项审计与审计调查结合起来，提高工作质量与效率　　专项审计调查具有宏观性、广泛性、多样性的特点。综合分析是审计调查中常用的方法，通过对调查事项中带有全局性、普遍性、倾向性的问题调查了解，综合分析，便于审计人员提出解决问题的建议，服务宏观发展大局。审计调查通常涉及范围较广，与被调查事项相关的资料都属于调查范围。从资料来源上看，专项审计调查的材料可以是被调查单位的账簿、统计数据，也可以是用调查走访有关人员等方式收集的资料。此外，审计调查的开展方式比较灵活多样，可以单项调查，也可以多项调查，可以采用走访、发放审计调查问卷等各种方式。将专项审计与审计调查结合起来，在专项资金审计中往往能收获事半功倍的效果。　　（五）抓住关健，掌握审计技巧，做到统筹兼顾与突出重点　　专项资金与建设效益难以一一对应是进行效益审计的最大难点。我们很难算出投入产出比，因为此投入往往对应的此产出无法直接找到。但是有一点是毋庸置疑的，那就是建设效益的体现形式无外乎人与物两个方面。人的方面就是指人才培养，包括人才培养带来的副产品，比如科研成果、专利等等；另一方面就是可以物化的资产，比如专用设备、实验室改造等等。关于物的考量是审计人员应该特别关注的，因为在高校专项资金的管理办法中往往要求设备费占有一定的比重。按照重要性原则，从资金数量上来看，专业设备尤其是大型进口设备、实验室装修改造等支出在某种程度上代表了科研硬件方面的实力，相对来说也比较容易考量，我们可以以此为突破口。　　对于物的分析，我们锁定为设备分析，可以采取多种方式：一是整体分析，分析专用资金购置设备的金额与数量以及设备更新率，综合反映专项资金对设备的更新程度；二是大型设备分析，专项资金通常金额较大，分析小型设备意义不大，对10万元以上具有一定规模的设备进行分析，可以粗略反映出不同学科的科研水平，当然根据具体情况我们可以人为划分不同层次，不同标准，如分别统计10万元以上、40万元以上、100万元以上大型设备数量及金额；三是在对大型设备分析基础上，绘制不同学科的设备分布图，充分体现学科投向；四是对专用设备按仪表机电等专用实验设备、标本模型文体设备、计算机等办公设备进行内容上的基本分类，反映设备更新用途；五是按进口设备与非进口设备进行比较分类，从某一方面反映设备的先进水平；六是按专业设备与通用设备分类，识别出改善科研水平与提高公共办公环境的投入；七是采用问卷调查的形式获得对大型设备的分享与开放程度、设备使用机时、使用效率、科研成果数量等数据，计算投入产出比，反映出传统意义上我们理解的效益。另外，在众多分析中，绝对数与相对数分析缺一不可，绝对数量间的比较，可以看出某一学科的综合实力，绝对数量结合相对数量可以综合分析出尚存在潜力的学科。　　在分析大额设备支出基础上，对零散业务费进行实质性测试，即开展有重点的财务凭证抽查。汇总建设期间业务费支出明细表，首先进行总体分析，分析业务费不同科目的支出比例，运用职业判断对于支出较大的科目进行凭证抽查，对于性质特殊的支出要重点关注，特别是不常用的一些科目，数量较大，证明单笔金额较高，如有需要可逐笔核查，然后运用横向与纵向分析比较法，有些时候年度间比较意义不大，那么选取不同科目间的数据进行总体比较往往能得到一些结论。这种抽样方式实际上属于非统计性抽样，虽然没有统计抽样那样的精确性，但是在实务操纵中，尤其是专项资金审计中具有普遍适用性。　　（六）将内部控制检查的意识贯穿整个审计项目始终　　在专项审计中，内部控制检查这种账项基础审计方式虽然比较传统，然而操纵性极强。因为无论是怎样的专项审计，基本不会脱离“立项、论证、审批、实施、验收”这五个环节，这也是专项审计策略中以不变应万变的基础和依据。在这五个过程中，除去立项阶段，其他几个环节审计组应该有意识地提前介入，参与其中，参与过程本身就是穿行测试的一部分；另一方面，通过实质性测试程序，也就是我们说的凭证抽查，可以将明细账上的数据追溯至其原始凭证，这些原始凭证上的印记，可以很好地对我们之前所了解的内控进行印证，也可以从中发现内控的薄弱环节，为合理化建议，改善管理水平提供很好的依据与支撑。　　以上这六种策略，不是单一的方式，通常在实务中采用互相结合的综合审计策略，以达到绩效审计的根本目的。