CPA审计实务：小金库现形记

　　一、无意中的大发现

　　项目经理带领一个审计小组正在审计现场埋头工作。一位审计员在抽查银行存款的收支凭证时，发现了一张奇怪的银行付款单据：单据上的付款人相同，而且收款方的银行账号在银行日记账里找不到。因此审计员向公司财务经理提出：一是要对银行存款进行审计调整；二是要求银行写一个说明。

　　就在审计员与银行存款较劲的时候，项目经理也正在为公司两件反常的事情而苦思冥想。

　　其一：公司为细分市场的龙头企业，产品科技含量较高，所处行业也正处于景气周期，领导和员工的言行举止，也分明是“手中有粮”的气度，从各方面看，公司都应该是个挣钱的好企业。但报表上体现出来的经营业绩却不如人意，毛利率仅为15%左右，且近年都是微盈或略亏。

　　其二：公司的股权约一半是员工股，几乎全部员工均持有股份。审计当年员工现金投资增幅巨大，但从工资表上看，普通员工的薪资并不高，且公司从来没有分过红利。一个多年并不盈利的企业，员工怎么会在新增出资上出手阔绰呢？

　　经营业绩的低下、员工的巨额投资、账外的银行账户等，一连串的事件让项目经理觉得所审计的公司存在重大的财务舞弊行为。

　　二、顺藤摸瓜，发现小金库

　　项目经理让审计员把手中的凭证拿过来，这是一张银行票据的申请单据，付款人和收款人确实都是所审计的公司。项目经理快速核对了一下转出账户的银行对账单，毫无疑问，一笔资金确实是从公司账户转到了一个户名同为公司的银行账户，但转入账户并未记录在财务账内。在减记公司银行存款的同时，冲减了一笔应付账款，公司应该付给供应商的钱，怎么付给自己了呢？公司难道存在账外账户？

　　如果账外的银行账户确实是公司的“小金库”，那这笔应付账款就很有可能是虚构的。项目经理很快找到了这个应付账款—供应商的明细账，从发票上可以看出，这个供应商是为公司提供委托加工服务的，从全年情况看，承担了公司主要的加工业务。

　　顺藤摸瓜，那就仔细查一查该应付账款明细账的每一笔交易吧。短短十分钟，“瓜”就被找了出来：其一，公司委托加工收到的大部分是增值税专用发票，金额有整有零；而其间却夹杂着部分普通发票，金额都是几十万元的整数；其二，按公司的会计处理方法，委托加工费应计入生产成本，而其中普通发票部分却是直接计入了营业成本；其三，应付账款的借方记录中，主要是支付供应商的电汇款，其他支付单据中，除上述的那笔资金转移到公司账外账户，其他均是支票付款，支票存根上看不出资金的去向。但如果将除电汇款以外的转出资金累加，恰恰与其中的普通发票总金额一致。

　　至此，项目经理心中有数了，于是叫来公司的财务经理，一番尴尬的追问之后，财务经理声称只是巧合而已，没办法，项目经理只好直接来到公司总经理面前，总经理倒也爽快，承认那个银行账户就是公司的“小金库”。

　　通过假发票虚构成本，再把虚构出的应付款项转移到账外账户，账外账户的资金一部分用来给职工发放奖金，一部分用以对公司增资，这就是“小金库”的“路线图”。如此一来，企业所得税逃掉了，员工的个人所得税也省下了。一切真相大白，该公司管理层存在重大的财务舞弊行为。

　　三、项目经理的反思

　　反思一：审计功夫在账外

　　经营业绩的低调、员工的巨额资金显然是指示“小金库”舞弊的“路标”，如果不考虑事件的合理性，单单通过没有明确目的的查账是难以发现的。由此可见，注册会计师行业所倡导的风险导向审计是有其用武之地的。

　　反思二：细节决定成败

　　能在如此众多的银行存款收支中单单抽查到了能够抓住挖掘“小金库”的关键一笔业务，这说明严格遵守审计程序，固然不能发现全部的问题，但却无疑增大了发现重大问题的几率。

　　反思三：君子不立危墙之下

　　在审计实务中，大多数情况下风险策略和细节配合并不是如此完美。如果我们能够识别出明显的舞弊迹象，在未能发现确切的细节证据的情况下也能够断定存在审计的高风险，那么，就应该放弃此项审计业务，因为执业信誉只有一次。或许，“君子不立危墙之下”，也应成为注册会计师的一项良好守则。